“固定資產”是不是法律概念

 一、前言

2020年5月26日，中國銀保監(jiān)會制定了《融資租賃公司監(jiān)督管理暫行辦法》。該辦法第七條規(guī)定：“適用于融資租賃交易的租賃物為固定資產，另有規(guī)定的除外”。這一條款，立即引發(fā)了融資租賃界、法律界專業(yè)人士的廣泛爭議。

由于這一規(guī)定限制了融資租賃行業(yè)的業(yè)務拓展空間，各方看法各異，但有一點卻比較一致，即普遍認為：“固定資產”是一個會計概念，并非法律概念。

為了理清各種紛爭，本文我們就對這個所謂“固定資產”仔細理一理。

 二、“固定資產”源自何處

2006年2月15日，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》（簡稱“準則”），是為有關固定資產的最新會計準則?！稖蕜t》用了四個條款，來描述“固定資產”的確認規(guī)則。

首先，《準則》描述了作為“固定資產”的財產，應當具備的兩個基本特征。

《準則》第三條：“固定資產，是指同時具有下列特征的有形資產：
（一）為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；
（二）使用壽命超過一個會計年度。使用壽命，是指企業(yè)使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。”

其次，將兩種特殊情況，排除在“固定資產”之外 。

《準則》第二條：“下列各項適用其他相關會計準則：
（一）作為投資性房地產的建筑物，適用《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產》。
（二）生產性生物資產，適用《企業(yè)會計準則第5號——生物資產》?！?br/>
再次，描述了在會計上，確認為資產通常都必須具備的兩個條件。

《準則》第四條：“固定資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：
（一）與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業(yè)；
（二）該固定資產的成本能夠可靠地計量?！?br/>
最后，描述的是，一項財產被確認為數項“固定資產”的特殊情況。

《準則》第五條：“固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產?！?br/>
 三、轉用會計視角，認知“固定資產”

作為法律從業(yè)人員，普遍將財產劃分為：動產和不動產；動產再劃分為：一般動產和特殊動產。

法律專業(yè)人士與會計專業(yè)人士，在思維方式上，看待問題的角度上，是存在差別的。如果要更好理解“固定資產”這一概念，法律人有必要轉換一下思維方式。

下面舉一個例子，以使法律人完成思維方式的轉換。

例：A房地產公司，為了開發(fā)房產，向政府部門取得B地塊，并購進建筑材料，進行開發(fā)。此時，房地產開發(fā)公司，按照相關會計準則，將B地塊和建筑材料，都作為存貨進行核算。不久，房產開發(fā)完成，建成C房產。此時，建成的C房產和其所占用B地塊，成為開發(fā)產品，仍作為存貨核算。

假定市場行情不利，C房產沒有賣出去。A房地產公司，決定將C房產先自用作為辦公樓。那這時，A房地產公司按照相關會計準則，就要將C房產要作為固定資產核算，而C房產占用的B地塊，要作為無形資產進行核算。

后來，A房地產公司認為，C房產自用過于浪費，想出租一半。出租出去的一半C房產和一半的B地塊，兩者一起都作為投資性房地產進行核算；而剩余A自用的一半C房產和另一半的B地塊，仍分別作為固定資產和無形資產核算。

后來，出租期限屆滿，不再續(xù)租。A房地產公司決定不再自用一半C房產，決定整體出售C房產。這時，A房地產公司原自用的一半C房產及一半的B地塊，再轉回存貨核算；原出租的一半C房產及一半的B地塊，也一起轉作存貨進行核算；直至整體出售完成（假定以上做法都符合會計準則）。

通過這個例子，可以看出，法律人劃分的動產和不動產，是一種客觀狀態(tài)，不以任何人的意志為轉移，通俗的說即“某物是動產，永遠都是，除非修改物權法的認定標準”；而“固定資產”，完全是一種主觀認知，通俗的說即“公司把某物視為固定資產，也可以視為其他類型資產，根據用途具體而定”。

從這個角度看， “固定資產”的確不適合作為法律概念，它只是一種角色，并不是一個具體的物，無法特定化。而且它可以在各種資產核算形式之間，反復切換，全憑會計主體主觀臆斷，當然也要在遵守會計準則的基礎上進行主觀切換。

 四、“固定資產”是不是法律概念

財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》，依照《立法法》，其效力等級應當屬于部門規(guī)章，因為財政部屬于中央人民政府—國務院的組成部門。部門規(guī)章對“固定資產”這個詞，不僅使用，而且作出了界定。

因此，從法制宏觀角度看，“固定資產”算作法律概念，也并無不妥。如果從微觀角度看，“固定資產”屬于會計學概念，也當毫無爭議。所以，爭議這個概念的最終歸屬，并無意義，也沒有解決爭議本身。因為爭議的核心不在于此。

 五、爭議焦點

在法律和會計領域，同時使用“固定資產”這個詞，并不沖突。那么《辦法》為何會引發(fā)廣泛爭議呢？問題出在兩個不同領域，如何正確使用這個概念。

當客觀認識“固定資產”這個概念后，會發(fā)現《辦法》第七條規(guī)定：“適用于融資租賃交易的租賃物為固定資產，另有規(guī)定的除外”，起碼存在表述不當的問題。

如果改為“適用于融資租賃交易的租賃物為承租人按照固定資產進行核算的財產，另有規(guī)定的除外”，或許不會引發(fā)如此大的爭議。這種改法，也或許是該《辦法》的原立法本意，只是表述不當。

但即使如上所述，限定租賃物為承租人按照固定資產進行核算的財產，也有不妥。“固定資產”，是一種會計主體基于會計準則規(guī)定的主觀認知或判斷，主觀性決定了其不穩(wěn)定性。

從前述例子中，也可以看到房地產公司開發(fā)的房產，核算資產種類幾經變化，從“存貨”變?yōu)椤肮潭ㄙY產”，又從“固定資產”分一半變?yōu)椤巴顿Y性房地產”，最后全部轉為“存貨”出售。

出租人如果以此房產為租賃物，該如何嚴格遵守《辦法》第七條規(guī)定呢？當然，怎么核算的問題，那是承租人的內部事務。如果在合同中約定，承租人在承租期間不能轉換租賃物的使用方式或會計核算方法，似乎既不可能，也毫無必要。

那么，該如何對融資租賃物的范圍作出界定，以及立法上是否有必要對租賃物的范圍作出界定，這將是另一個需要探討的專題。

 六、結論

“固定資產”這個詞，從宏觀上來講應當也算是個法律概念；從微觀上來講，的確是個不折不扣的會計概念。但《辦法》第七條的確存在使用不當。

《辦法》第七條，首先存在表述不當的問題；其次即使表述得當，那么用會計核算資產種類的方式，界定融資租賃物的范圍，也非常缺乏實務操作性，執(zhí)行當中會引發(fā)大量無解的難題。

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